承包經營，是一種中國特色的產物。最早出現在農村生產關係上，是為了刺激農業生產者的生產積極性而創造的一種經營模式。正所謂「交夠國家的，留足集體的，剩下都是自己的」，這在一段時期內對國家的農業生產發展起到了極大的促進作用。同時，由於老國企管理制度權責不清、產權不明晰，造成了很多國企的經營不能適應改革開放以後的形勢發展，所以國家在一段時期把承包經營模式也引進到國企中。
慢慢的，這種承包經營的模式，不僅在國企出現，一些經營不善的民營企業，但其有一些資質或者資源是比較特有的，其他企業很難獲得，這時候，也會出現民營企業發包給另外一家企業承包經營的情況。企業與企業之間的這種承包經營關係，就帶來了稅務處理的麻煩。這裡主要涉及到兩大稅種：增值稅和企業所得稅。主要問題是，誰是納稅人？按照什麼稅目納稅？承包費用（或分成）是否需要納稅？能稅前扣除？承包費用（或分成）是否需要開票？
舉個栗子
A有限公司與B有限公司經協商，達成了如下承包經營協議：
2019年1月1日至2022年12月31日，A有限公司的經營權給B有限公司承包，期間，B有限公司可以自由使用A有限公司的辦公用房、生產用房、設備、資產、人員等，每年按照A有限公司實現的稅前利潤的10%作為承包費用留給A有限公司，其餘90%分配給B有限公司。承包經營期間，以A有限公司的名義對外經營並承擔法律關係。
一、承包經營中增值稅的處理
在承包經營關係中，增值稅的處理還好，起碼在誰是納稅人方面做出了明確規定。
但這裡有分兩種情形，因為有兩個不同的政策法規文件規定了兩種不同的操作。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（簡稱「實施細則」）第十條「單位租賃或者承包給其他單位或者個人經營的，以承租人或者承包人為納稅人。」
《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》（簡稱「辦法」）第二條「單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統稱承包人）以發包人、出租人、被掛靠人（以下統稱發包人）名義對外經營並由發包人承擔相關法律責任的，以該發包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人。」
上述兩個政策文件都還有效，所以上例就要分成兩種情形：
（一）如果A有限公司是生產、批發或零售貨物或者提供加工修理修配勞務的（簡稱「經營傳統增值稅項目」）
根據實施細則規定，無論承包協議約定是以誰的名義對外經營並承擔法律責任，均以承包人B有限公司作為增值稅納稅人。所以上例中，雖然約定了以A有限公司名義對外經營並承擔法律責任，但是都要以B有限公司作為增值稅納稅人。
（二）如果A有限公司是銷售應稅服務、無形資產、不動產的（簡稱「經營營改增項目」）
根據辦法規定，上例中，由於約定了以A有限公司名義對外經營並承擔法律責任，所以要以A有限公司作為增值稅納稅人。
好尷尬的規定，這兩個政策在打架了，而且是規定的兩個不同的增值稅項目，造成了這種以不同增值稅項目為經營主業就要按照的規定來確定納稅人的尷尬局面。這種尷尬，在財政部和稅務總局作出明確之前，基本都很難解決了。
而且小編認為實施細則中一棍子打死，硬性規定承包人作為納稅人是很不妥的。如果承包經營關係中，是以發包人的名義對外經營並承擔法律責任的，那麼經營業務就應該屬於發包人發生的，比方說，A有限公司對外簽訂了銷售貨物的合同並完成了銷售業務，這時候，就應該是A有限公司向客戶開具發票並申報納稅，如果變成由B有限公司開具發票並申報納稅，那麼這筆交易的票貨款合同就不一致了啊，很容易給人一種虛開發票的感覺。
不過不管怎麼說，確定了誰是納稅人，是邁出了可喜的第一步，之後在承包經營期間，對外經營業務由誰繳納增值稅，誰負責對外開具發票都已經確定好了。所以增值稅的問題，已經解決了90%了。
剩下的10%是什麼呢？當然就是承包費用（或分成）要不要交增值稅，誰交增值稅和按照什麼項目交增值稅的問題了。
這個問題有點複雜。這又回到了上面應該如何確定納稅人的問題。小編認為辦法中確定納稅人的方法，俾實施細則要好，這樣也比較容易判斷承包費如果要交增值稅，應該由誰交，按什麼稅目交的問題。
假定A有限公司是經營營改增項目的。根據上例，由於承包經營期間，以A有限公司名義對外經營並承擔責任，所以A有限公司是增值稅的納稅人，這時，相當於B有限公司承擔了原來A有限公司的經營管理職責，在A有限公司有經營利潤時，以利潤的90%作為提供這種經營管理服務的對價，所以這時候，B有限公司是服務提供方（提供企業管理服務），收取企業管理服務費用（稅前利潤的90%），需要向A有限公司開具發票並申報繳納增值稅。
那麼如果例子中，是以B有限公司的名義對外經營並承擔責任，又會變成什麼樣呢？這時，承包經營期間，B有限公司是增值稅的納稅人，實質上相當於B有限公司租用了A有限公司的所有資產為自己的業務進行生產經營，並且以A有限公司這個整體資產包產生的稅前利潤的10%作為租金支付給發包人，這時，是A有限公司向B有限公司提供租賃服務並收取租金，應由A有限公司向B有限公司開具租賃服務的發票並申報納稅，但是資產包是一個整體概念，裡面有很多不同的資產，包括動產、不動產、無形資產等，這幾項資產的增值稅稅率是不一樣的，怎麼確定各自的租金呢？還是說，把整個資產包看成是一個經營權——其他權益性無形資產的使用權轉讓給承包人，直接按照其他權益性無形資產的稅率開票納稅？小編認為後者這樣操作，不失為一個折中的處理辦法，起碼可以避免了各項資產的租金應該如何分配這種會引起較大稅企爭議的情況。
小編對承包經營的增值稅處理的看法基本就是這些了。接下來，就是企業所得稅了。
二、承包經營中企業所得稅的處理
承包經營關係中，誰是企業所得稅的納稅人？應稅收入和相關支出應計入誰的應納稅所得額？承包費用是否能稅前扣除？這些問題，全部沒有相關的政策法規文件明確。
不過雖然沒有明確，但是可以從業務模式的實際來探討一下企業所得稅的處理的，畢竟實質課稅原則是稅收的一個重要原則啊。
（一）以發包人名義對外經營並承擔法律責任的情況
本文的例子中，由於在承包經營期間，以發包人的名義對外經營並承擔法律責任，即實質上並沒有改變A有限公司原來的生產經營業務，只是更換了管理層而已，所以小編認為承包經營期間A有限公司發生的一切經營業務取得的收入、發生的相關支出（假設都符合稅前扣除條件），都應該納入該公司的應納稅所得額，並由該公司申報繳納企業所得稅，而根據稅前利潤90%分成給B有限公司的部分，根據上面增值稅處理的討論，實質上就是B有限公司向A有限公司提供了企業經營管理服務而應該收取的服務費用，且與A有限公司取得生產經營收入相關，同時該服務是增值稅的應稅項目，在B有限公司向其開具服務費發票的情況下，可以進行稅前扣除。
對於B有限公司，收到該筆90%的分成收入，應該作為提供勞務收入併入本企業的應納稅所得額申報繳納企業所得稅。
（二）以承包人的名義對外經營並承擔法律責任的情況
如果本文的案例改成以B有限公司的名義對外經營並承擔法律責任，這時候，由於整個經營業務都以承包人作為經營主體和法律責任主體，所以小編認為業務產生的收入、成本、費用、損失等都應該併入好人有限公司的應納稅所得額，由B有限公司一併申報繳納企業所得稅。而留給發包人的稅前利潤10%的承包費用，根據上面增值稅處理的討論，小編認為實質上是承包人受讓了發包人的整體資產包的經營使用權，其受讓經營使用權的支出與取得生產經營收入相關，同時該項支出屬於增值稅的應稅項目（轉讓其他權益性無形資產），所以在A有限公司向B有限公司開具增值稅發票的情況下，可以進行稅前扣除。
對於A有限公司，其取得的稅前利潤10%的承包費，應該作為轉讓資產使用權收入併入本企業的應納稅所得額申報繳納企業所得稅。
可能小夥伴們會有一個疑問，如果約定是按照稅後利潤來分成呢？這時候承包費用（或分成）還要繳納增值稅嗎？納稅人是誰？企業所得稅稅前還能扣除嗎？
關於增值稅的部分，其實主要是看提供的實質服務或者經營權是否屬於增值稅的應稅項目，如果是，就要繳納增值稅，不是就不用繳納，至於承包費用（或分成）增值稅的納稅人是誰，小編認為跟上面的結論是一致的，不會因為承包費用（或分成）是按照稅前還是稅後利潤為基準而有差異。
那麼承包費用（或分成）能否稅前扣除呢？小編認為是不可以的，否則就會產生一個悖論。
我們以發包人名義對外經營並承擔責任為例，此時，發包人要根據經營業務的情況計算其應納稅所得額，繳納企業所得稅以後，才能計算出稅後利潤，然後再按照約定的比例分出90%的稅後利潤給承包人，這時，如果分成支出可以稅前扣除，那麼前面的應納稅所得額就要發生改變，從而應納企業所得稅也相應改變，從而稅後利潤也相應改變……這樣就會陷入一個循環計算裡面了。
所以小編認為如果以稅後利潤作為承包費用（或分成）的計算基準，那麼這部分支出（或分成）就屬於稅後支出，不能在稅前扣除。但是，由於稅法只是規定符合條件的居民企業之間的股息紅利等權益性投資收益免徵企業所得稅，而在承包經營關係中，雙方並沒有股權投資關係，所以承包人在收到這筆稅後支出的分成後，又需要併入自己的應納稅所得額中申報繳納企業所得稅，這樣就會造成雙重徵稅的尷尬。所以小編認為在承包經營關係中，如果雙方需要按照利潤等指標作為基準計算雙方的分成，那麼最好是約定按照稅前利潤等剔除了所得稅影響的經營成果指標作為基準，這樣可以避免陷入雙重徵稅的境地。
以上就是對承包經營中的稅務處理的一些看法和見解，歡迎大家共同探討！
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