2019年31號公告引起大家對分包款的熱議，國家稅務總局在解讀說，總包方支付的分包款是打包支出的概念，即其中既包括貨物價款，也包括建築服務價款。看到有的老師說以後材料款可以作為分包進行差額扣除，本人不是很苟同，因為分包款是建立在建築服務的基礎之上，離開建築服務談分包是無稽之談。

一、什麼情況下可以扣除分包款

建築服務有兩種計稅方式，分別為一般計稅方式和簡易計稅方式。只有在採用簡易計稅方式的基礎上才存在差額納稅，差額納稅就是可以按照扣除分包款的餘額確認銷售額。

財稅（2016）36號文件附件2：第一條第三項第9點規定，試點納稅人提供建築服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款後的餘額為銷售額。

差額扣除的部分是總包方將其承攬的建築服務分包給別的企業進行施工，承包方在承包施工中就其承包部分已按規定繳納增值稅，因總包方採用簡易計稅方式，不能進行抵扣，為了避免重複繳稅，所以允許總包方採取差額納稅。

比如：甲承攬某建築工程500萬元，甲對該項目採用簡易計稅，甲將其中的150萬元分包給乙企業，將其中的150萬元分包給丙企業，乙丙企業均為簡易計稅。

乙丙兩企業分別需要繳納增值稅150/（1+3%）*3%=4.37萬元，並給甲企業開具「*建築服務*分包款」的發票，價稅合計150萬元。甲企業收到發票後，需要繳納增值稅（500-150*2）/（1+3%）*3%=5.83萬元。合計繳納增值稅4.37*2+5.83=14.57萬元。

假設不進行分包，甲企業全部施工需要繳納增值稅=500/(1+3%)*3%=14.56萬元。

通過分析可以知道，差額納稅不會造成國家稅收的減少，有效解決了重複納稅的問題。

二、一般情況下分包款

差額扣除的分包款是建立在建築服務基礎之上，通常理解也是建築服務的範疇，多數情況下納稅人支付分包款取得的也是建築服務的發票。

如果分包方是包工包料，根據財稅（2016）36號文件附件1第40號規定，一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。建築服務的分包人的混合銷售行為根據其主業按照銷售服務繳納增值稅，分包人向納稅人開具建築服務發票，作為納稅人差額扣除的依據。

三、特殊情況下的分包款

建築企業適用的簡易計稅政策如下：

1、《國家稅務總局關於進一步明確營改增有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第11號）第一條規定，納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建築、安裝服務，不屬於《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》(財稅〔2016〕36號文件印發)第四十條規定的混合銷售，應分別核算貨物和建築服務的銷售額，分別適用不同的稅率或者徵收率。

2、《國家稅務總局關於明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第42號）第六條規定，一般納稅人銷售自產機器設備的同時提供安裝服務，應分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

一般納稅人銷售外購機器設備的同時提供安裝服務，如果已經按照兼營的有關規定，分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

這兩條政策突破了財稅（2016）36號文件中混合銷售的概念，當納稅人提供上述服務時，銷售設備等部分按照貨物繳納增值稅，銷售安裝服務部分按照建築服務繳納增值稅，並開具兩種不同稅收分類編碼的發票。

但上述文件也給納稅人帶來了困境，當兼營碰上分包，尷尬不可避免。比如，某企業分包工程1000萬元，其中銷售自產設備800萬元，安裝服務200萬元，實踐中只允許扣除200萬元建築服務，這樣總包方的差額扣除大大減少，經濟利益損失。

31號公告需要解決的就是針對上述特殊政策下的分包，當納稅人分包項目中既有機器設備，又提供建築服務，按照政策規定要分別開具銷售貨物和銷售建築服務兩種發票，此時根據31號公告，分包款是包含貨物和建築服務。

如果僅僅是將「材料採購」變更為「材料分包」，只是一個噱頭，業務實質仍然是材料採購而已，你認為稅務機關會認可你是分包款嗎？

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